Il nuovo reverse charge in edilizia: chiarimenti

Pubblichiamo una circolare trasmessa dal nostro partner:

STUDIO ASSOCIATO LIBRALESSO – ACOLEO – SPADOTTO Dottori Commercialisti e Ragionieri

Il nuovo reverse charge in edilizia: chiarimenti

Gentile cliente, con la presente desideriamo informarLa che la Legge di stabilità 2015, integrando l’articolo 17 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, ha disposto, tra l’altro, l’estensione del meccanismo di assolvimento dell’IVA mediante inversione contabile (c.d. reverse charge) a nuove fattispecie nell’ambito del settore edile, introducendo la nuova lettera a-ter) al sesto comma dell’articolo 17 del citato DPR 633 del 1972, prevedendo l’applicazione del reverse charge alle “prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici.” Con riferimento alle prestazioni rese nel settore edile, l’Agenzia delle Entrate (con la recente circ. 27.3.2015 n. 14) ha precisato che per l’individuazione delle prestazioni interessate dalla novellata disciplina del reverse charge, debba farsi riferimento unicamente ai codici attività della Tabella ATECO 2007. Per quanto riguarda, invece, la nozione di “edificio”, deve intendersi “qualsiasi costruzione coperta, isolata da vie o da spazi vuoti, oppure separata da altre costruzioni mediante muri che si elevano, senza soluzione di continuità, dalle fondamenta al tetto, che disponga di uno o più liberi accessi sulla via, e possa avere una o più scale autonome”. In sostanza, tale nozione è assimilabile a quella di fabbricato; per cui sono escluse dall’applicazione del reverse charge le prestazioni effettuate su terreni, parcheggi, piscine ecc. salvo che questi non costituiscano un elemento integrante dell’edificio stesso (per esempio giardino pensile, piscina collocata sul terrazzo ecc). Resta inteso che il meccanismo del reverse charge non si applica alle prestazioni di servizi di pulizia, installazione di impianti e demolizione relative a beni mobili di ogni tipo. Ne consegue che, ad esempio, i lavori di completamento di un macchinario non potranno essere assoggettati al meccanismo del reverse charge.

Premessa

La Legge di stabilità 2015 ha disposto, come noto, l’estensione del meccanismo di assolvimento dell’IVA mediante inversione contabile (c.d. reverse charge) a nuove fattispecie nell’ambito del settore edile, introducendo la nuova lettera a-ter) al sesto comma dell’articolo 17 del citato DPR 633 del 1972, prevedendo l’applicazione del reverse charge alle seguenti prestazioni di servizi rese nel settore edile.

• Nuove prestazioni soggette al “reverse charge”
• Prestazioni di servizi di pulizia relative ad edifici
• Prestazioni di servizi di demolizione relative ad edifici
• Prestazione di installazione di impianti relative ad edifici
• Prestazioni di completamento relative ad edifici

NOTA: Tale disciplina si affianca e non sostituisce il regime del reverse charge sulle “prestazioni di servizi, compresa la prestazione di manodopera, rese nel settore edile da soggetti subappaltatori nei confronti delle imprese che svolgono l’attività di costruzione o ristrutturazione di immobili ovvero nei confronti dell’appaltatore principale o di un altro subappaltatore” (art. 17, sesto comma, lettera a), del DPR 633 del 1972).

Ne consegue che, l’applicazione del meccanismo dell’inversione contabile alle nuove prestazioni di servizi (servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento) relative ad edifici:

• riguarda attività relative al comparto edile (prestazioni di demolizione, installazione di impianti e completamento di edifici) già interessate dal reverse charge alle condizioni di cui alla previgente lettera a) dell’articolo 17, comma 6, del DPR n. 633 del 1972 (reverse charge negli appalti in edilizia);
• interessa nuovi settori collegati non rientranti nel comparto edile propriamente inteso, come i servizi di pulizia relativi ad edifici.

Con la recente circolare del 27.03.2015 n. 14, l’Agenzia delle Entrate ha fornito alcuni chiarimenti sull’estensione del meccanismo del reverse charge ai “servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relativi ad edifici”.

Ambito applicativo: nuovi servizi da assoggettare in reverse

Per l’individuazione delle prestazioni interessate dalla novellata disciplina del reverse charge, l’Agenzia delle Entrate precisa, in conformità ai criteri adottati in sede di Relazione Tecnica, che debba farsi riferimento unicamente ai codici attività della Tabella ATECO 2007. In buona sostanza, tale criterio deve, quindi, essere assunto al fine di individuare le prestazioni di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento relative ad edifici.

 Nuove prestazioni soggette al “reverse charge”

Devono in ogni caso intendersi escluse dall’applicazione del meccanismo dell’inversione contabile le attività di pulizia specializzata di impianti e macchinari industriali, in quanto non rientranti nella nozione di edifici.

Nuove prestazioni soggette al “reverse charge”

NOTA: Uno dei chiarimenti che ci si attendeva dall’Agenzia e che, invece, non è arrivato, quanto meno in modo “esplicito”, è quello relativo alla rilevanza delle prestazioni di manutenzione e riparazione afferenti impianti relativi ad edifici. Tuttavia, in considerazione del fatto che i codici attività 43.2, dedicati appunto all’installazione di impianti relativi ad edifici, specificano che sono incluse le attività di manutenzione e riparazione, anch’esse determinerebbero la necessità di attivare l’inversione contabile.

Nuove prestazioni soggette al “reverse charge”

Per quanto concerne il termine “completamento” di edifici, l’Agenzia delle Entrate precisa che tale locuzione viene utilizzata dal Legislatore in modo atecnico: l’articolo 3 del Testo Unico dell’edilizia (decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380), non menziona, infatti, la nozione di completamento, ma fa riferimento a interventi quali manutenzione ordinaria e straordinaria, restauro e risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia, etc..

Esempio 1 Le prestazioni consistenti nel rifacimento della facciata di un edificio possono ritenersi comprese fra i servizi di completamento e, conseguentemente, assoggettate al meccanismo del reverse charge.

Esempio 2 Sono escluse dal meccanismo dell’inversione contabile le prestazioni di servizi relative alla preparazione del cantiere di cui al codice ATECO 2007 43.12, in quanto le stesse non sono riferibili alla fase del completamento, bensì a quella propedeutica della costruzione.

Dunque, da quanto si apprende dalla Circolare:

• per quanto riguarda le prestazioni di pulizia, si tratta di quelle rese all’interno dei fabbricati, a favore di un qualunque soggetto passivo Iva;
• per le prestazioni di demolizione, che hanno sempre a riferimento i fabbricati, le imprese interessate, in concreto, saranno quelle immobiliari di costruzione e ristrutturazione, come quelle di vendita;
• per le prestazioni di completamento, di difficile individuazione, dovrebbero intendersi tutte le prestazioni (non le cessioni) che completano la dotazione di un fabbricato rendendolo agibile o abitabile, ma anche altre prestazioni non necessarie a quei fini ma comunque ordinate dal cliente soggetto passivo Iva;
• per le prestazioni di installazione impianti, si tratta degli impianti a servizio di un fabbricato, civile o commerciale, ovvero impianti elettrici, impianti idraulici, impianti di riscaldamento, impianti di condizionamento, impianti di aspirazione delle polveri, impianti di allarme, altri impianti simili.

Ambito soggettivo definizione di edificio

Per quanto riguarda il concetto di edificio posto che, da un punto di vista prettamente fiscale, non si rinviene, in ambito IVA, una definizione di edificio, l’Agenzia delle Entrate ritiene che, ai fini dell’applicazione della novellata disciplina del reverse charge, si debba limitare la disposizione in commento ai fabbricati, e non alla più ampia categoria dei beni immobili.

Più nello specifico, la disposizione deve intendersi riferita:

• sia ai fabbricati ad uso abitativo che a quelli strumentali, ivi compresi quelli di nuova costruzione, nonché alle parti di essi (ad esempio, singolo locale di un edificio).
• agli edifici in corso di costruzione rientranti nella categoria catastale F3;
• alle “unità in corso di definizione” rientranti nella categoria catastale F4.

Non rientrano, invece, nella nozione di edifico e devono essere escluse dal meccanismo del reverse charge, le prestazioni di servizi di cui alla lettera a-ter) (pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento) aventi ad oggetto, ad esempio, terreni, parti del suolo, parcheggi, piscine, giardini, etc., salvo che questi non costituiscano un elemento integrante dell’edificio stesso (ad esempio, piscine collocate sui terrazzi, giardini pensili, impianti fotovoltaici collocati sui tetti, etc.).

NOTA: Resta inteso che il meccanismo del reverse charge non si applica alle prestazioni di servizi di pulizia, installazione di impianti e demolizione relative a beni mobili di ogni tipo. Ne consegue che, ad esempio, i lavori di completamento di un macchinario non potranno essere assoggettati al meccanismo del reverse charge.

Ulteriori precisazioni

I soggetti passivi che rendono i servizi in commento (prestazioni di demolizione, installazione di impianti e completamento di edifici), devono applicare il reverse charge indipendentemente dalla circostanza che si tratti di prestatori che:

• operano nel settore edile;
• svolgono un’attività economica compresa nei codici della sezione F della classificazione delle attività economiche ATECO.

Il sistema dell’inversione contabile si applica, inoltre, a prescindere dalla circostanza che le prestazioni siano rese:

• dal subappaltatore nei confronti delle imprese che svolgono l’attività di costruzione o ristrutturazione di immobili ovvero nei confronti dell’appaltatore principale o di un altro subappaltatore;
• nei confronti di un contraente generale a cui venga affidata dal committente la totalità dei lavori.

Peraltro, in presenza delle suddette prestazioni (pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento relative ad edifici), il sistema dell’inversione contabile si applica a prescindere:

• dal rapporto contrattuale stipulato tra le parti;
• dalla tipologia di attività esercitata.

Per chiarire meglio i concetti appena esposti, l’Agenzia delle Entrate propone le seguenti esemplificazioni.

ESEMPIO Rientra a pieno titolo nella nuova disciplina del reverse charge:

• l’appalto avente ad oggetto prestazioni di completamento di un edificio rese nei confronti di un’impresa di costruzioni,
• un servizio di pulizia reso da un’impresa nei confronti di uno studio professionale.

Di contro, invece, devono ritenersi escluse dalla novellata disciplina del reverse charge (per intenderci quella relativa alle attività di installazione di impianti, demolizione e completamento di edifici):

• l’attività di costruzione di un edificio, per le quali continuerà a trovare applicazione il meccanismo del reverse charge solo in presenza di prestazioni dipendenti da subappalto, rese nei confronti di un appaltatore, ai sensi del disposto della lettera a) dell’articolo 17, sesto comma, del DPR n. 633 del 1972;
• le forniture di beni con posa in opera in quanto tali operazioni, ai fini IVA, costituiscono cessioni di beni e non prestazioni di servizi, poiché la posa in opera assume una funzione accessoria rispetto alla cessione del bene (cfr. anche risoluzioni n. 148/E del 28 giugno 2007, n. 164/E del 11 luglio 2007 e n. 172/E del 13 luglio 2007).

Esemplificazioni

Esempio La società di pulizie Alfa s.r.l. ha provveduto, in data 10.05.2015, alla pulizia degli stabilimenti della società Beta. In tale circostanza:

• la società ALFA dovrà emettere fattura senza applicazione dell’IVA con l’annotazione di inversione contabile;
• la società BETA dovrà registrare la fattura ricevuta ed integrata con l’imposta determinata attraverso l’applicazione della corretta aliquota IVA ( sia nel registro degli acquisti che in quello delle vendite).

Esempio La società di pulizie Alfa s.r.l. ha provveduto, in data 10.05.2015, alla pulizia della casa di villeggiatura del sig. Verdi. In tale circostanza:

• la società ALFA dovrà emettere fattura con applicazione dell’IVA al 22%;
• il sig. Verdi dovrà limitarsi a pagare la fattura, iva compresa.

Esempio La società di pulizie Alfa s.r.l. si occupa, a decorrere dal 01.01.2015, dei servizi di pulizia presso il condominio IL GIARDINO ed in data 01.02.2015 fattura a quest’ultimo le prestazioni effettuate durante il mese di gennaio 2015. In tale circostanza:

• la società ALFA dovrà emettere fattura con applicazione dell’IVA al 22%;
• il condominio dovrà limitarsi a pagare la fattura, iva compresa.

Ricordiamo, infatti, che, il condominio non ha una soggettività tributaria e solo dal 1998 è stato annoverato tra i sostituti d’imposta. La considerazione appena esposta vale anche ai fini IVA, così come precisato dall’Agenzia delle Entrate con la recente Risoluzione Ministeriale n. 84 del 10 agosto 2012.

Decorrenza

Il meccanismo del reverse charge, relativamente alle nuove tipologie di operazioni indicate dalla citata lettera a-ter) si applica alle operazioni effettuate a partire dal 1° gennaio 2015. Tuttavia, in considerazione della circostanza che la disciplina recata poteva presentare profili di incertezza, nonché in ossequio ai principi dello Statuto del contribuente, l’Agenzia delle Entrate ha introdotto una clausola di salvaguardia secondo cui “eventuali comportamenti difformi adottate dai contribuenti anteriormente all’emanazione del presente documento di prassi” (27.03.2015) non saranno sanzionati, sulla base dei principi dello Statuto del contribuente.